(Tratto da Risposta a Quesito Tributario n. 114-2015/T, in CNN- Notizie del 22 agosto 2016)

L'art. 14 del D.lgs. 346/1990 stabilisce che «La base imponibile, relativamente ai beni immobili compresi nell'attivo ereditario, è determinata assumendo:

a) per la piena proprietà, il valore venale in comune commercio alla data di apertura della successione;

b) per la proprietà gravata da diritti reali di godimento, la differenza tra il valore della piena proprietà e quello del diritto da cui è gravata;

c) per i diritti di usufrutto, uso e abitazione, il valore determinato a norma dell'art. 17 sulla base di annualità pari all'importo ottenuto moltiplicando il valore della piena proprietà per il saggio legale d'interesse;

d) per il diritto dell'enfiteuta, il ventuplo del canone annuo ovvero, se maggiore, la differenza tra il valore della piena proprietà e la somma dovuta per l'affrancazione; per il diritto del concedente la somma dovuta per l'affrancazione».

L’art. 14 menzionato va letto in combinato disposto con l’art. 34, comma 5 dello stesso decreto che prevede quanto segue: «non sono sottoposti a rettifica il valore degli immobili iscritti in catasto con attribuzione di rendita dichiarato in misura non inferiore, per i terreni, a settantacinque volte il reddito dominicale risultante in catasto e, per i fabbricati, a cento volte il reddito risultante in catasto, aggiornati con i coefficienti stabiliti per le imposte le imposte sui redditi, né i valori della nuda proprietà e dei diritti reali di godimento sugli immobili stessi dichiarati in misura non inferiore a quella determinata su tale base a norma dell’art. 14. La disposizione del presente comma non si applica per i terreni per i quali gli strumenti urbanistici prevedono la destinazione edificatoria».

In sostanza, la norma in questione non individua i criteri per la determinazione della base imponibile, ma pone un limite all’accertamento, laddove il valore sia dichiarato nella misura ivi indicata.

Sull’applicabilità della disposizione appena riportata, anche dopo l’introduzione del meccanismo “prezzo-valore” e la modifica dell’art. 52 ⁽⁵⁾ del TUR, si è espressa positivamente la Commissione studi tributari affermando che «la novella poi non reagisce sulla limitazione dei poteri di rettifica esperibili ai fini dell'applicazione delle imposte (anche ipotecaria e catastale) stabilite in relazione a trasferimenti a titolo gratuito, per atto tra vivi (compresa la rinuncia)…o a causa di morte (con esclusivo riferimento in tal caso alle sole imposte ipotecarie e catastali), e ciò in quanto nell'ambito di tali imposte quella limitazione era ed è posta dall'art. 34 del D.Lgs. n.346/90, non inciso dalla novella al vaglio. Anzi in riferimento ai trasferimenti gratuiti segnati dalla connotazione di liberalità, non depone in senso contrario nemmeno quanto statuito nell’art. 60 del D.Lgs. n.346/90 che pure per la rettifica del valore dei beni e dei diritti trasferiti stabilisce che si applichino, in quanto non diversamente disposto nel titolo III del decreto e nell'art. 34, commi 4 e 8, le disposizioni del testo unico sull'imposta di registro, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, (sembrando così apparentemente richiamare anche il nuovo disposto del comma 5 bis art. 52 del detto ultimo decreto). Ed infatti nell’art. 56 del D.Lgs. n.346 (ricompreso in quel titolo III le cui previsioni vengono fatte salve dall’art.60), ai fini della determinazione del valore, compare un richiamo proprio al quinto comma cit. art. 34, che prevede la non-rettificabilità del ‘valore catastale automatico’; detto art. 34 peraltro si configura come ‘lex specialis’ rispetto alla generica statuizione contenuta nell’art. 60, in quanto risulta introdotta nell’ordinamento per effetto dell’art. 23 della L. 30 dicembre 1991, n. 413, successiva all’entrata in vigore del d.lgs. n.346/90, ed avente pertanto efficacia rettificativa e/o integrativa (se non in parte abrogativa ai sensi dell’art. 15 disp. prel.) del disposto di cui all’art. 60 stesso» ⁽⁶⁾.

Anche l’amministrazione finanziaria ha confermato l’orientamento del CNN ritenendo che «la modifica apportata all'art. 52 del Tur non ha inciso sui trasferimenti a titolo gratuito o mortis causa, in quanto il D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (Testo unico dell'imposta sulle successioni e donazioni), contiene una disciplina autonoma per i suddetti trasferimenti, ancorché analoga a quella dell'art. 52, comma 4, del Tur. A tale riguardo, si ricorda che la soppressione delle imposte di successione e donazione disposta dall'art. 13 della L. 18 ottobre 2001, n. 383, non ha comportato l'abrogazione del relativo testo unico, che è pertanto rimasto in vigore quale complesso di regole di applicazione per le imposte che vi fanno riferimento, ossia le imposte ipotecaria e catastale, comunque dovute per i beni immobili donati o caduti in successione. In particolare, sono rimaste in vigore le disposizioni in tema di valutazione automatica contenute nell'art. 34, comma 5, valide anche per le donazioni, in virtù del richiamo effettuato dal successivo art. 56. Peraltro, la L. 24 novembre 2006, n. 286, che ha convertito, con modificazioni, il D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, ha reintrodotto l'imposta sulle successioni e donazioni secondo le disposizioni del citato testo unico, nel testo vigente alla data del 24 ottobre 2001, salvo alcuni articoli abrogati perché in contrasto con il nuovo sistema di tassazione» ⁽⁷⁾.

È stato, quindi espressamente ribadito che «Risultano pertanto confermati i previgenti limiti al potere di rettifica dei valori dichiarati, ex art. 34, comma 5, sia per le successioni che per le donazioni»⁽⁸⁾.

In definitiva, non paiono sussistere ostacoli all’applicabilità della disposizione di cui all’art. 34, comma 5 del TUS nel caso di specie, atteso che il “valore automatico” continua a fungere da limite al potere di rettifica dell’amministrazione finanziaria per l’imposta sulle successioni e le donazioni.

Susanna Cannizzaro

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Salvo che si tratti di donazione o di altra liberalità tra vivi non assoggettata ad imposizione.

Cfr. sin qui Studio 62/2002/T, Tassazione della nuda proprietà nell’ipotesi di alienazione con riserva di usufrutto successivo, est. Lomonaco- Monteleone

Cass. n. 3407 del 2002

Cfr. Cass. 1217/2011 in Riv. dir. Trib. 2013, 276 con nota di Mula, Il valore della proprietà gravata da usufrutto successivo nelle imposte indirette sui trasferimenti.

Il comma 23 - ter dell'art. 35 d.l. 4 luglio 2006 n. 223, convertito in legge 4 agosto 2006 n.248 (recante disposizioni urgenti per il rilancio economico e sociale, per il contenimento e la razionalizzazione della spesa pubblica, nonché interventi in materia di entrate e di contrasto all' evasione fiscale) inserisce nell'art. 52 del DPR 26 aprile 1986 n.131 (per brevità T.U.R.) un nuovo comma 5 - bis, a tenore del quale "Le disposizioni dei commi 4 e 5 non si applicano relativamente alle cessioni di immobili e relative pertinenze diverse da quelle disciplinate dall’articolo 1, comma 497 della legge 23 dicembre 2005, n. 266, e successive modificazioni"

Cfr. studio 117/2006/T, I limiti ai poteri di rettifica dell’amministrazione finanziaria e valutazione catastale automatica dopo il “decreto Bersani” n. 223/2006, est. Pischetola

Cfr, Circ. n. 6/E del 6 febbraio 2007 par. 1.2

Cfr. Circ. citata alla nota precedente